出口退稅中的退稅政策主要有兩種。第一種是按照免抵退方法退稅。第二種是按照先征后退方法退稅。本篇主要是介紹免抵退方法退稅的原理以及免抵退體系中的計(jì)算問(wèn)題以及相關(guān)賬務(wù)處理。我們首先看免抵退體系原理圖以及相關(guān)解釋?zhuān)缓笤俜治隼}，解剖免抵退體系的實(shí)質(zhì)。 
 
  
 
“免抵退稅”的原理、計(jì)算和賬務(wù)處理 
 
“免抵退”體系原理圖 
 
免稅是指免征出口銷(xiāo)售環(huán)節(jié)的增值稅。說(shuō)得更通俗一點(diǎn)，那就是在出口的時(shí)候，不存在銷(xiāo)項(xiàng)稅額這個(gè)概念。稅法這樣規(guī)定至少會(huì)讓你在賬務(wù)處理的時(shí)候少寫(xiě)幾個(gè)字。 
 
抵稅是指出口自產(chǎn)貨物所耗用的原材料、零部件等所含的應(yīng)予退還的進(jìn)項(xiàng)稅額，抵頂內(nèi)銷(xiāo)貨物的應(yīng)納稅額。出口的貨物不是“空中樓閣”，更不是“閉門(mén)造車(chē)”，也是要消耗原材料的、也是需要零部件的，也需要?jiǎng)恿Φ?。這些所謂原材料、零部件、動(dòng)力在采購(gòu)或購(gòu)買(mǎi)的時(shí)候是有進(jìn)項(xiàng)稅額的。根據(jù)增值稅原理，這些進(jìn)項(xiàng)稅額最后是在銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的。現(xiàn)在的問(wèn)題是出口銷(xiāo)售免稅，因此就不存在銷(xiāo)項(xiàng)稅額。那么，這些進(jìn)項(xiàng)稅額如何處理呢？ 
 
這些進(jìn)項(xiàng)稅額可以用來(lái)抵頂內(nèi)銷(xiāo)貨物的應(yīng)納稅額。在免抵退體系下，抵稅就這樣自然而然產(chǎn)生了。見(jiàn)“免抵退”體系原理圖紅色箭頭部分。 
 
退稅是指出口的自產(chǎn)貨物在當(dāng)月內(nèi)應(yīng)抵頂?shù)倪M(jìn)項(xiàng)稅額大于應(yīng)納稅額時(shí)，經(jīng)過(guò)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，未抵頂完的稅額進(jìn)行退還。按照“免抵退”體系原理圖紅色箭頭部分，出口產(chǎn)品涉及的進(jìn)項(xiàng)稅可以抵頂內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品應(yīng)納稅額。這樣就會(huì)出現(xiàn)這樣的情況，內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品應(yīng)納稅額較小，而當(dāng)期出口產(chǎn)品涉及進(jìn)項(xiàng)稅額較大。如果是這樣，就會(huì)存在當(dāng)期出口產(chǎn)品涉及進(jìn)項(xiàng)稅額抵頂不完。這樣的情況，就存在退稅，即退還未抵頂完的進(jìn)項(xiàng)稅額。退稅，退的是采購(gòu)過(guò)程中發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額。 
 
下面舉一案例進(jìn)行說(shuō)明。 
 
案例：某生產(chǎn)出口企業(yè)生產(chǎn)一種臺(tái)燈出口。7月份為了出口，采購(gòu)了一批燈泡、鐵架、彈簧、螺絲，電線等材料和零部件，這些產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額為20萬(wàn)元。工人把這些產(chǎn)品全部生產(chǎn)成臺(tái)燈，75%用于出口，25%用于內(nèi)銷(xiāo)，內(nèi)銷(xiāo)銷(xiāo)售額是40萬(wàn)元（不含稅）。假定期末全部銷(xiāo)售完畢，期末無(wú)存貨。不考慮動(dòng)力等其他事項(xiàng)。 
 
分析：我們不考慮免抵退體系具體細(xì)節(jié)、稅率及退稅率差異，只考慮免抵退思路。 
 
第一步，不管出口銷(xiāo)售額多少，都不用計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額，因?yàn)槌隹阡N(xiāo)售免稅。 
 
第二步，內(nèi)銷(xiāo)部分應(yīng)納稅額是40*17%-20*25%=1.8萬(wàn)元。這也是很容易理解的。 
 
第三步，外銷(xiāo)部分進(jìn)項(xiàng)稅額是20*75%=15萬(wàn)元怎么處理呢？我們把外銷(xiāo)產(chǎn)品所用的材料和零部件所涉及的進(jìn)項(xiàng)稅額15萬(wàn)元去抵頂內(nèi)銷(xiāo)應(yīng)納稅額1.8萬(wàn)元。能抵頂完嗎？抵頂不完。 
 
外銷(xiāo)產(chǎn)品所用的材料和零部件所涉及的進(jìn)項(xiàng)稅額還有15-1.8=13.2萬(wàn)元沒(méi)有抵頂完，予以退還。 
 
這是一種思路。實(shí)際上也是把外銷(xiāo)這部分的進(jìn)項(xiàng)稅納入了內(nèi)銷(xiāo)銷(xiāo)售這一塊稅務(wù)處理之中。當(dāng)然了，實(shí)際工作的免抵退工作比較復(fù)雜，但掌握了這個(gè)基本原理思路一切都會(huì)變得輕松起來(lái)。 
 
下面看看企業(yè)的應(yīng)納稅額是如何計(jì)算的。 
 
應(yīng)納稅額=內(nèi)銷(xiāo)銷(xiāo)項(xiàng)稅額-（進(jìn)項(xiàng)稅額-當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額）-上期留抵稅額 
 
        =內(nèi)銷(xiāo)銷(xiāo)項(xiàng)稅額-（內(nèi)銷(xiāo)部分進(jìn)項(xiàng)稅額+外銷(xiāo)部分進(jìn)項(xiàng)稅額-當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額）-上期留抵稅額 
 
        =內(nèi)銷(xiāo)銷(xiāo)項(xiàng)稅額-內(nèi)銷(xiāo)進(jìn)項(xiàng)稅額-上期留抵稅額-（外銷(xiāo)進(jìn)項(xiàng)稅額-當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額） 
 
        =內(nèi)銷(xiāo)應(yīng)納稅額-外銷(xiāo)可以免抵退稅額 
 
下面分別情況對(duì)上面公式進(jìn)行說(shuō)明。 
 
第一種情況：如果某企業(yè)應(yīng)納稅額是200元。免抵退稅額是200元。這意味著什么嗎？ 
 
這意味著該企業(yè)當(dāng)月不存在退稅，還應(yīng)該納稅，其納稅額為200元。從上面的公式我們可以看出其內(nèi)銷(xiāo)應(yīng)納稅額應(yīng)該是400元，只是外銷(xiāo)部分涉及到的進(jìn)項(xiàng)稅抵頂了其內(nèi)銷(xiāo)應(yīng)納稅額，因此整體納稅200元。 
 
第二種情況：如果某企業(yè)應(yīng)納稅額是-200元。免抵退稅額是100元。這意味著什么嗎？ 
 
既然免抵退稅額標(biāo)準(zhǔn)是100元，這說(shuō)明最多退稅100元。這種情況內(nèi)銷(xiāo)應(yīng)納稅額是-100元。由于該企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額太多，以至于內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)生的銷(xiāo)項(xiàng)稅額沒(méi)有完全抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，造成了內(nèi)銷(xiāo)應(yīng)納稅額借方余額。從另外一個(gè)角度講，該企業(yè)可能內(nèi)銷(xiāo)不多，以至于沒(méi)有一定數(shù)額的銷(xiāo)項(xiàng)稅額。 
 
第三種情況：如果某企業(yè)應(yīng)納稅額是-200元。免抵退稅額是300元。這意味著什么呢？ 
 
根據(jù)公式，我們可以看出此時(shí)的內(nèi)銷(xiāo)應(yīng)納稅額是100元。根據(jù)應(yīng)納稅額和免抵退稅額各自的絕對(duì)值孰小退稅原理，該企業(yè)退稅200元。免稅和抵稅部分100元?jiǎng)偤玫猪斄藘?nèi)銷(xiāo)應(yīng)納稅額100元。 
 
下面舉一例子說(shuō)明問(wèn)題，并對(duì)例子中的相關(guān)問(wèn)題進(jìn)行賬務(wù)處理。 
 
假定某企業(yè)是生產(chǎn)出口企業(yè)。每月存貨無(wú)期初余額、也無(wú)期末余額。8月份采購(gòu)200萬(wàn)材料，增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額34萬(wàn)元。該部分材料發(fā)票已經(jīng)認(rèn)證。且該部分材料全部用于9月份生產(chǎn)。該公司實(shí)行內(nèi)銷(xiāo)、外銷(xiāo)分開(kāi)核算，而且材料管理非常嚴(yán)格。假定該公司50%用于出口，出口銷(xiāo)售額200萬(wàn)；50%用于內(nèi)銷(xiāo)，內(nèi)銷(xiāo)銷(xiāo)售額120萬(wàn)。出口退稅率13%。該企業(yè)適用于17%稅率。 
 
下面就按照免抵退體系的計(jì)算方式來(lái)計(jì)算退稅額。 
 
由于退稅退的是該企業(yè)在采購(gòu)環(huán)節(jié)中的進(jìn)項(xiàng)稅，因此不能免抵或退稅稅額是200*（17%-13%）=8萬(wàn)元。該部分不能免抵或退稅稅額進(jìn)入主營(yíng)業(yè)務(wù)成本，賬務(wù)處理如下： 
 
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本                           8 
 
  貸：應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出）     8 
 
該企業(yè)按照正常計(jì)算，其當(dāng)期應(yīng)納稅額=120*17%-（34-8）=-5.6萬(wàn)元。  （1） 
 
該企業(yè)免抵退稅額=200*13%=26萬(wàn)元。                               （2） 
 
（1）和（2）誰(shuí)的絕對(duì)值小就按照誰(shuí)退，因此該企業(yè)按照5.6萬(wàn)元退稅。賬務(wù)處理如下： 
 
借：其他應(yīng)收款----應(yīng)收出口退稅款             5.6 
 
  貸：應(yīng)交稅費(fèi)---應(yīng)交增值稅（出口退稅）      5.6 
 
出口退稅退的是進(jìn)項(xiàng)稅額，因此進(jìn)項(xiàng)稅額就會(huì)減少，從而增大了應(yīng)交稅費(fèi)貸方余額，所以三級(jí)科目“出口退稅”在貸方。 
 
根據(jù)標(biāo)準(zhǔn)可以退稅26萬(wàn)元，現(xiàn)在只退5.6萬(wàn)元，剩余的部分是外銷(xiāo)部分進(jìn)項(xiàng)稅額抵頂了內(nèi)銷(xiāo)應(yīng)納稅額，其額度為26-5.6=20.4萬(wàn)元。其賬務(wù)處理如下： 
 
借：應(yīng)交稅費(fèi)---應(yīng)交增值稅（出口遞減內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品應(yīng)納稅額）     20.4 
 
  貸：應(yīng)交稅費(fèi)---應(yīng)交增值稅（出口退稅）                   20.4 
 
上面兩筆分錄可以合并，即為： 
 
借：其他應(yīng)收款----應(yīng)收出口退稅款                         5.6 
 
    應(yīng)交稅費(fèi)---應(yīng)交增值稅（出口遞減內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品應(yīng)納稅額）   20.4 
 
  貸：應(yīng)交稅費(fèi)---應(yīng)交增值稅（出口退稅）                   26 
 
上面的免抵退體系的計(jì)算過(guò)程也可以從免抵退體系的原理中得到印證。該企業(yè)的免抵退稅額是26萬(wàn)元，這是標(biāo)尺。也就是該企業(yè)這個(gè)月最多退稅26萬(wàn)元。根據(jù)免抵稅原理，外銷(xiāo)部分的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵頂一部分內(nèi)銷(xiāo)部分的應(yīng)納稅額。下面我們計(jì)算一下外銷(xiāo)部分可以抵頂?shù)倪M(jìn)項(xiàng)稅額以及內(nèi)銷(xiāo)部分的應(yīng)納稅額。 
 
外銷(xiāo)部分可以抵頂?shù)倪M(jìn)項(xiàng)稅額=外銷(xiāo)部分進(jìn)項(xiàng)稅額-不準(zhǔn)免抵或免稅的稅額=17-8=9萬(wàn)元。 
 
內(nèi)銷(xiāo)部分的應(yīng)納稅額=120*17%-17=3.4萬(wàn)元。 
 
既然可以抵頂內(nèi)銷(xiāo)應(yīng)納稅額是9萬(wàn)元，而內(nèi)銷(xiāo)應(yīng)納稅額才3.4萬(wàn)元，還有9-3.4=5.6萬(wàn)元沒(méi)有抵頂完，因此予以退還。 
 
理解“免抵退”體系的原理，正確計(jì)算退稅稅額，并能做出正確的賬務(wù)處理，是出口銷(xiāo)售涉稅工作中必須面對(duì)的問(wèn)題。只要思路清晰，工作認(rèn)真，就能夠?qū)@些工作得心應(yīng)手。在具體工作中，我們往往并不能明確區(qū)分哪些材料用于內(nèi)銷(xiāo)產(chǎn)品的生產(chǎn)，哪些材料用于出口產(chǎn)品的生產(chǎn)，因此采用免抵退體系中的計(jì)算方式是比較好的，也是符合實(shí)際的。本文由于要闡述免抵退的原理，所以將內(nèi)銷(xiāo)和出口產(chǎn)品所涉及的進(jìn)項(xiàng)稅額區(qū)分開(kāi)來(lái)，目的是為了更好地掌握其原理。