企業(yè)以發(fā)票確認收入還是以發(fā)貨確認收入

收入確認的條件:

①主要風險報酬轉移;

②主要控制管理權轉移.

③相關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè).

④收入的金額能夠可靠地計量.

⑤相關的已發(fā)生或將發(fā)生的成本能可靠地計量.

發(fā)貨后,商品的所有權發(fā)生轉移,就可以確認收入.而不是以開票或收款時間作為收入確認時間.

現(xiàn)行企業(yè)會計準則第14號--收入準則明確了商品銷售、提供勞務和讓渡資產(chǎn)使用權3大類別收入確認方法,其中,銷售商品收入同時滿足下列條件的,才能予以確認:

(一)企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方;

(二)企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權,也沒有對已售出的商品實施有效控制;

(三)收入的金額能夠可靠地計量;

(四)相關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè);

(五)相關的已發(fā)生或將發(fā)生的成本能夠可靠地計量.

為了解決現(xiàn)行準則實施中存在的具體問題,同時保持與國際會計準則理事會2014年新發(fā)布的收入準則持續(xù)趨同,2015年初財政部會計準則委員會啟動了收入準則的修訂工作,2015年12月24日發(fā)布企業(yè)會計準則第14號-收入(修訂)(征求意見稿).修訂的主要內容為:

(一)將現(xiàn)行收入和建造合同兩項準則納入統(tǒng)一的收入確認模型.

(二)以控制權轉移替代風險報酬轉移作為收入確認時點的判斷標準.

(三)對于包含多重交易安排的合同的會計處理提供更明確的指引.

(四)對于某些特定交易(或事項)的收入確認和計量給出了明確規(guī)定.

其中,以控制權轉移替代風險報酬轉移作為收入確認時點的判斷標準對實務中如何判斷商品所有權上的主要風險和報酬轉移提供了更富彈性和貼近業(yè)務實質判斷依據(jù).

收入征求意見稿第二章《確認》第四條規(guī)定:企業(yè)應當在履行了合同中的履約義務,即客戶取得相關商品(或服務)控制權時確認收入.取得相關商品(或服務)控制權,是指能夠主導該商品(或服務)的使用并從中獲得幾乎全部的經(jīng)濟利益.

二、發(fā)貨確認收入的合規(guī)挑戰(zhàn)

發(fā)貨確認收入,指企業(yè)完成商品出庫并交給承運人后,在客戶尚未確認收到商品的情況下確認收入實現(xiàn).按照現(xiàn)行收入確認準則嚴格衡量,發(fā)貨確認收入并未完全遵循收入準則,某種程度上偏離現(xiàn)行準則,未能匹配現(xiàn)行收入準則表述的"將風險和報酬轉移至購貨方",并不完全符合現(xiàn)行收入確認條件.

從完全遵循現(xiàn)行收入確認準則的角度看,無論出口還是內銷、無論何種成交方式或運輸方式,均應以客戶收到并簽收為準.

從企業(yè)經(jīng)營的實質來看,嚴格遵循現(xiàn)行收入準則表述的確認條件,在某些情形下會導致財務核算無法公允反映企業(yè)的真實經(jīng)營狀況,甚至會導致企業(yè)經(jīng)營層面無法協(xié)調起來,扭曲了經(jīng)營實質和行業(yè)特點,在實際業(yè)務操作層面無法執(zhí)行.例如,出口銷售,商品報關裝船后客戶并沒有收到商品但實務中均在裝船出海、船舷離港時確認收入,如嚴格按照客戶收到并簽收作為收入確認時點,將會導致企業(yè)財務核算失真如(商品報關裝船后獲取客戶簽收憑據(jù)時間間隔較長約2-6個月)、財稅核算混亂如大額稅會差異(稅務上作為收入申報納稅、會計上尚未確認收入)等諸多問題.

三、發(fā)貨確認收入IPO案例

如果是非上市企業(yè),在符合行業(yè)特征和企業(yè)經(jīng)營實質的情況下以發(fā)貨作為收入確認時點并不會造成太大問題,但作為擬IPO企業(yè),以發(fā)貨作為收入確認時點將面臨審核質疑,需要謹慎對待.

在已上市公司中,創(chuàng)業(yè)板上市公司廣東溢多利生物科技股份有限公司(以下簡稱"溢多利")作為少數(shù)以發(fā)貨確認收入的過會案例,值得研究學習.溢多利主營業(yè)務為生產(chǎn)及銷售酶制劑、飼料添加劑、添加劑預混合飼料、獸藥散劑.

溢多利2011年第一次IPO未獲審核通過,證監(jiān)會公開的被否原因主要包括"公司應收賬款余額持續(xù)增長,且占資產(chǎn)總額比例較高;主要產(chǎn)品銷售量持續(xù)下降,飼用植酸酶產(chǎn)品銷售增長存在不確定性;產(chǎn)能消化存在不確定性"等,同時,溢多利第一次IPO時以發(fā)貨確認收入的收入確認政策審核時被特別關注.

溢多利2012年7月二度闖關IPO成功過會,依然以發(fā)貨作為收入確認時點.

溢多利招股書收入確認方式:

公司產(chǎn)品銷售包括內銷和出口銷售,內銷采用直銷為主、經(jīng)銷為輔的營銷模式.

①內銷的收入確認

公司直銷收入確認的流程:公司銷售部門首先與客戶簽訂供貨合同,約定價格/定價機制,或供貨總量,具體供貨數(shù)量和時間由客戶訂單確定,由營銷服務中心組織發(fā)貨.營銷服務中心根據(jù)發(fā)貨單組織發(fā)貨,并打印銷貨清單.財務部在辦妥貨物出庫手續(xù)并根據(jù)銷貨清單開具發(fā)票時作為銷售收入的確認時點.公司針對核心客戶采用方案營銷的促銷方式,方案營銷實質是一種直銷模式,同公司直銷產(chǎn)品沒有本質的區(qū)別,銷售收入的確認會計政策同直銷一致.

公司經(jīng)銷收入確認的流程:公司在部分地區(qū)通過經(jīng)銷商開發(fā)市場,公司將貨物直接銷售給經(jīng)銷商,由經(jīng)銷商自行開發(fā)市場銷售,銷售風險由經(jīng)銷商自行承擔,因此與直銷的會計政策一致.經(jīng)銷收入確認的流程及會計政策:公司銷售部門首先與經(jīng)銷商簽訂供貨合同,約定價格/定價機制、或供貨總量,具體供貨數(shù)量和時間由經(jīng)銷商訂單確定,由營銷服務中心組織發(fā)貨.營銷服務中心根據(jù)發(fā)貨單組織發(fā)貨,并打印銷貨清單.財務部在辦妥貨物出庫手續(xù)并根據(jù)銷貨清單開具發(fā)票時作為銷售收入的確認時點.

公司銷售產(chǎn)品具有"批多量少、送貨期短"的特點,直接銷售客戶兩千余家,且地區(qū)分布較廣,目前由各事業(yè)部及各地辦事處進行維護.實際經(jīng)營中,客戶一般會根據(jù)自身實際生產(chǎn)進度的需要分多批次、小批量采購酶制劑產(chǎn)品,并通過購銷合同約定在合同簽訂后5-10日內送貨.為保證送貨時間,公司會提前在各地辦事處進行備貨.合同簽訂后,貨物由運輸公司從公司總部或辦事處就近送往客戶要求的地點,同時出庫驗收單由運輸公司一起送給客戶簽收,簽收后交回公司.

由于以下原因:首先,由于公司單次發(fā)貨量不高,運輸公司一般不會單獨往返送回簽收單,并且運輸公司存在將貨物分包運輸?shù)惹闆r,因此,客戶簽收貨物及驗收單據(jù)傳遞存在一定的滯后性,在這種情況下,公司如果以客戶的驗收單據(jù)來確認收入,不能準確的反映公司各期的實際銷售情況;其次,由于公司采取辦事處提前備貨和就近運輸?shù)姆绞?貨物實際出庫至交貨地點的時間較短;再次,公司每批產(chǎn)品發(fā)出前均經(jīng)過了嚴格的檢驗程序,根據(jù)以往的經(jīng)驗,貨物退貨的可能性很小.因此,公司采用在辦妥貨物出單開具發(fā)票時作為銷售收入的確認時點.

②出口產(chǎn)品的收入確認

公司出口銷售收入確認的流程:一般先由營銷中心一海外事業(yè)部負責與客戶簽訂供貨合同,約定價格/定價機制,根據(jù)訂單要求由營銷服務中心先向海關申請報驗,報驗通過后,發(fā)出貨物到海關并開具出口發(fā)票由報關員進行報關.貨物裝船后,財務部根據(jù)報關單、出口發(fā)票和裝船單確認銷售收入.

綜上所述,發(fā)貨后,商品的所有權發(fā)生轉移,就可以確認收入.而不是以開票或收款時間作為收入確認時間.發(fā)貨確認收入尚不完全滿足現(xiàn)行收入準則表述的收入確認條件,以擬IPO企業(yè)的標準來看,對于出口銷售以報關裝船時點確認收入不會構成審核障礙,但對于內銷以發(fā)貨確認收入仍需慎重.