【案例說明】

晨熙貿(mào)易公司是一家商貿(mào)企業(yè)，為一般納稅人，對山高貿(mào)易公司持股30%，為關(guān)聯(lián)企業(yè)。該公司在2016年與甲公司簽訂購銷合同，合同約定100萬元的貨款（不含稅，成本80萬元）于2016年12月1日發(fā)貨，甲公司于當年的12月31日前支付貨款，由于甲公司逾期未支付貨款，晨曦貿(mào)易公司也就未向其開具發(fā)票，同時未將該筆收入在相應會計期間進行申報。2017年2月1日，晨曦貿(mào)易公司收到甲公司發(fā)出的117萬元貨款，同時向其開具增值稅專用發(fā)票，并于當期申報該筆收入。

【解析】

晨熙貿(mào)易公司按照發(fā)票開具時間確認收入是對還是錯？根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十九條第一款“銷售貨物或者應稅勞務，為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當天。其中，采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為書面合同約定的收款日期的當天?！彼猿课踬Q(mào)易公司應在2017年1月按規(guī)定申報該筆收入。

正確的會計分錄為：

2016年12月1日

借：發(fā)出商品 800000

貸：庫存商品 800000

2016年12月31日

借：應收賬款 1170000

貸：主營業(yè)務收入 1000000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）170000

PS：這里請各位會計注意！延期做收入不是小事，不單違反了相關(guān)規(guī)定需重新更正申報，還得加收滯納金，嚴重者將被處以罰款。

（二）無法償還的應付款項未結(jié)轉(zhuǎn)收入

晨熙貿(mào)易公司存在一筆掛賬3年以上的應付賬款500萬元，該筆賬款為2013年1月欠乙公司的貨款，乙公司已于2016年1月1日對該筆賬款進行了債務豁免，但晨熙貿(mào)易公司至今未做任何處理。

解析

根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第六條、《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第二十五條規(guī)定，企業(yè)取得財產(chǎn)（包括各類資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等）轉(zhuǎn)讓收入、債務重組收入、接受捐贈收入、無法償付的應付款收入等，不論是以貨幣形式、還是非貨幣形式體現(xiàn)，除另有規(guī)定外，均應一次性計入確認收入的年度計算繳納企業(yè)所得稅。

因此，晨熙貿(mào)易公司對該筆應付賬款應于2016年轉(zhuǎn)為收入，并計入2016年的應納稅所得額。

相關(guān)會計分錄如下：

2016年1月31日

借：應付賬款 5000000

貸：營業(yè)外收入 5000000

借：營業(yè)外收入 5000000

貸：本年利潤 5000000

PS：這里請各位會計注意！債務豁免得按規(guī)定計入當年應納所得稅額，千萬不要以為不做調(diào)整就沒有風險！

（三）應收賬款計提壞賬準備的風險

晨熙貿(mào)易公司于2015年向丁公司銷售一筆貨物產(chǎn)生應收賬款500萬元，2016年預計無法收回該筆貨款，在2016年9月30日計提了壞賬準備2.5萬元（采用備抵法核算壞賬，且計提壞賬比例為5‰，不考慮其他業(yè)務），在2016年計算企業(yè)應納稅所得額時，扣除了該筆金額。

解析

根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第八條、第十條，《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第三十二條、第五十五條規(guī)定，未經(jīng)核定的準備金支出不得扣除，符合規(guī)定并經(jīng)稅務機關(guān)核定的壞賬損失可在稅前扣除。

晨熙貿(mào)易公司的該筆壞賬準備未經(jīng)稅務機關(guān)審核且并為非實際發(fā)生的損失，只是對資產(chǎn)計提的減值準備，因此不得在稅前扣除。

這里有個問題，如果真發(fā)生壞賬損失怎么辦？

若企業(yè)實際發(fā)生了壞賬損失，可按《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》（國家稅務總局公告2011年第25號）的規(guī)定確認，并向主管稅務機關(guān)進行資產(chǎn)損失專項申報方能進行稅前扣除。壞賬損失的確認證據(jù)材料包括：（1）收、預付賬款發(fā)生的原始憑據(jù)（包括相關(guān)事項合同、協(xié)議或說明，以及會計憑證）；（2）人民法院的判決書或裁決書或仲裁機構(gòu)的仲裁書，或者被法院裁定終（中）止執(zhí)行的法律文書；（3）資產(chǎn)損失的會計處理憑證等等。

（四）股東借款的風險

晨曦貿(mào)易公司的股東楊小強于2015年1月向企業(yè)借款300萬元，計入其他應收賬款，該筆款項至今未歸還，并且該筆款項也未用于企業(yè)經(jīng)營。

解析

依據(jù)《財政部 國家稅務總局關(guān)于規(guī)范個人投資者個人所得稅征收管理的通知》（財稅〔2003〕158號）規(guī)定：納稅年度內(nèi)個人投資者從其投資企業(yè)（個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)除外）借款，在該納稅年度終了后既不歸還，又未用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的，其未歸還的借款可視為企業(yè)對個人投資者的紅利分配，依照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅。

對于股東楊小強向晨曦貿(mào)易公司借走的300萬元可視同分紅，需補繳個人所得稅。

（五）關(guān)聯(lián)公司間無償借款的風險

晨曦貿(mào)易公司存在一筆其他應收賬款共計500萬元，該筆款項是其于2016年1月1日借于其關(guān)聯(lián)公司山高貿(mào)易公司，未作任何借款合同或者書面協(xié)議，且從未向山高貿(mào)易公司收取利息。（銀行同類同期借款年利率為5%，按年計提利息）

解析

（1）根據(jù)《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號） 第十四條規(guī)定，單位或者個體工商戶向其他單位或者個人無償提供服務，但用于公益事業(yè)或者以社會公眾為對象的除外，視同銷售服務。

晨熙貿(mào)易公司對于山高貿(mào)易公司的500萬元借款不收取利息，視同銷售服務，需計征增值稅。

相關(guān)會計分錄如下：

2016年1月1日

借：其他應收賬款——山高貿(mào)易公司 5000000

貸：銀行存款 5000000

年底計提利息時：

企業(yè)無償提供服務，不確認收入，只產(chǎn)生納稅義務；

借：營業(yè)外支出 15000

貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 15000

（2）根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十六條、《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第四十一條規(guī)定，企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務往來，不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應納稅收入或者所得額的，稅務機關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。

無償借款不符合獨立交易原則，但也不屬于所得稅中的視同銷售服務，因此晨熙貿(mào)易公司在申報所得稅時，對應的營業(yè)外支出（無償借款不屬于公益性捐贈）不得在稅前進行扣除，需對應納稅所得額調(diào)增15000元。

另外，根據(jù)《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）的附件3《營業(yè)稅改征增值稅試點過渡政策的規(guī)定》規(guī)定：統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務中，企業(yè)集團或企業(yè)集團中的核心企業(yè)以及集團所屬財務公司按不高于支付給金融機構(gòu)的借款利率水平或者支付的債券票面利率水平，向企業(yè)集團或者集團內(nèi)下屬單位收取的利息免征增值稅。統(tǒng)借方向資金使用單位收取的利息，高于支付給金融機構(gòu)借款利率水平或者支付的債券票面利率水平的，應全額繳納增值稅。

溫馨提示

往來款項是企業(yè)賬務核算中的重要組成，里頭存在著各樣的風險，稍出差池就會給企業(yè)帶來不必要的損失。為了降低其中的涉稅風險，在這里給大家提幾個醒：

一是企業(yè)財務人員要熟悉相關(guān)會計、稅法政策規(guī)定，及時做出納稅調(diào)整；

二是企業(yè)對于往來賬要建立應有的內(nèi)控機制，做好賒銷審批，權(quán)責分離，及時查看客戶的信用評價，對于不履行還款義務的，通過法律等途徑來維護自己的合法權(quán)利；

三是企業(yè)應定期對賬，發(fā)現(xiàn)問題，及時解決，確保往來核算問題不積累，風險不堆積；

四是企業(yè)年底應及時清賬，來年再借，避免長期掛賬。對方企業(yè)若資金長期短缺，可考慮債轉(zhuǎn)股的方式處理，將債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)。