企業(yè)高管和董事，作為企業(yè)經(jīng)營中最重要的人員之一，其個(gè)稅義務(wù)除了做到合規(guī)外，能夠合理通過稅目剖析等方式進(jìn)行減負(fù)，也是企業(yè)財(cái)務(wù)老板們非常關(guān)注的問題之一。

案例情境

劉先生是某有限公司C的副總經(jīng)理和股東。2016年度，C公司計(jì)劃給予劉先生全年30萬元的報(bào)酬。人力資源部門和稅務(wù)部門商議后，給出了以下五種方案：

a、年末一次性發(fā)放。月基本工資10000元，年工資120000元，年終兌現(xiàn)年薪（獎(jiǎng)勵(lì)年薪）180000元（不包括其他福利）。

b、按季發(fā)放。月基本工資10000元，每季度發(fā)放獎(jiǎng)金45000元，共計(jì)180000元。

c、月工資和福利。月基本工資20000元，年工資240000元。年養(yǎng)老保險(xiǎn)、醫(yī)療保險(xiǎn)、住房公積金、失業(yè)保險(xiǎn)分別為8000元、11600元、8000元、2160元，年終獎(jiǎng)金30240元。

d、實(shí)行股票期權(quán)。每月支付基本工資10000元，年初以協(xié)議價(jià)3元／股授予劉先生2萬股股票期權(quán)，預(yù)計(jì)年底行權(quán)時(shí)股票市價(jià)為12元／股。

e、持有股票分紅。每月支付基本工資10000元，劉先生擁有該公司10萬股股票，享有股利分配權(quán)，參與公司稅后利潤分配，預(yù)估股息為1.8元／股。

那么，請(qǐng)比較以上幾種方式中，劉先生的年個(gè)稅應(yīng)納稅額。

案例解析

五種方案有一個(gè)共同點(diǎn)，稅前都是30萬。但是稅前和稅后之間夾著一個(gè)攔路虎：交個(gè)人所得稅。這五種方案的個(gè)人所得稅肯定是可大可小，最后拿到手的差別很大。

a、年末一次性發(fā)放

因?yàn)樯婕暗?8萬的年終獎(jiǎng)，所以要考慮年終獎(jiǎng)怎么算，相關(guān)的文件是《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金等計(jì)算征收個(gè)人所得稅方法問題通知》(國稅發(fā)〔2005〕9號(hào))。先將雇員當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎(jiǎng)金,除以12個(gè)月，按其商數(shù)確定適用稅率和速算扣除數(shù)。如果在發(fā)放年終一次性獎(jiǎng)金的當(dāng)月，雇員當(dāng)月工資薪金所得低于稅法規(guī)定的費(fèi)用扣除額，應(yīng)將全年一次性獎(jiǎng)金減除“雇員當(dāng)月工資薪金所得與費(fèi)用扣除額的差額”后的余額，按上述辦法確定全年一次性獎(jiǎng)金的適用稅率和速算扣除數(shù)。

首先，月工資薪金所得個(gè)人所得稅的計(jì)算中，很顯然每個(gè)月工資一萬，肯定是超過費(fèi)用扣除額3500元。（10,000-3,500）*20%-555=745元，因此每月要扣繳的個(gè)人所得稅是745塊錢，一年交12次，全年合計(jì)乘以12，就是8940元。

其次，年終獎(jiǎng)個(gè)人所得稅，18萬除以12個(gè)月找稅率，按其商數(shù)確定對(duì)應(yīng)稅率25%，速算扣除數(shù)1005。180,000*25%-1,005=43,995元。

兩者合計(jì)，全年交稅52935元。

強(qiáng)調(diào)一下，年終獎(jiǎng)實(shí)際上挺劃算。因?yàn)槟杲K獎(jiǎng)稅率，按平均到12個(gè)月份之后的商數(shù)確定對(duì)應(yīng)稅率的，如果不除以12個(gè)月，18萬的稅率就高達(dá)45%，所以年終獎(jiǎng)這個(gè)公式，特定的情況下還是要用一下。

其實(shí)年終獎(jiǎng)有更好的發(fā)放方式的，如果年終獎(jiǎng)只發(fā)54,000，年終獎(jiǎng)個(gè)稅=54,000*10%-105=5,295元；對(duì)應(yīng)每月工資=（300,000-54,000）/12=20,500，全年個(gè)稅=（（20,500-3,500）*25%-1,005）*12=38,940元，合計(jì)全年個(gè)稅44,165元。總體稅負(fù)降低了將近8000元。

b、按季發(fā)放

《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金等計(jì)算征收個(gè)人所得稅方法問題的通知》（國稅發(fā)〔2005〕9號(hào)）規(guī)定：“雇員取得除全年一次性獎(jiǎng)金以外的其它各種名目獎(jiǎng)金，如半年獎(jiǎng)、季度獎(jiǎng)、加班獎(jiǎng)、先進(jìn)獎(jiǎng)、考勤獎(jiǎng)等，一律與當(dāng)月工資、薪金收入合并，按稅法規(guī)定繳納個(gè)人所得稅?！奔醇径泉?jiǎng)不是年終一次性獎(jiǎng)金，它和當(dāng)月工資薪金個(gè)人所得稅計(jì)算方法是一樣的。這樣就是有8個(gè)月，每個(gè)月都發(fā)一萬元，但另外的4個(gè)月，除了當(dāng)月發(fā)的工資一萬元之外，還要加上45000元的季度獎(jiǎng)。8個(gè)月工資應(yīng)納個(gè)人所得稅5,960元，另外4個(gè)月將季度獎(jiǎng)并入每月應(yīng)納個(gè)人所得稅，（10,000+45,000-3,500）*30%-2755=12,695元，四個(gè)季度合計(jì)50,780元，全年合計(jì)56,740元。

很顯然，第二種方案比第一種應(yīng)納個(gè)人所得稅高得多，因?yàn)槠髽I(yè)沒有利用年終一次性獎(jiǎng)金的公式。

c、月工資和福利

月工資是2萬，年工資是24萬。保險(xiǎn)和住房公積金國家規(guī)定是免稅的，除以12個(gè)月之后，是2480。每月個(gè)人所得稅（20000-3500-2480）*25%-1005=2500元，全年30000元。年終獎(jiǎng)個(gè)人所得稅30240*10%-105=2919元，全年合計(jì)32919元。個(gè)人所得稅大幅度的下降，因?yàn)榻簧绫€(gè)人是免稅的，但企業(yè)負(fù)擔(dān)較大。因?yàn)楹芏嗌绫?，比如養(yǎng)老保險(xiǎn)、醫(yī)療保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)，不僅個(gè)人要交，企業(yè)也要交。所以員工個(gè)人扣的社保越多，說明單位替員工交的越多。按照中國現(xiàn)行社保制度，五險(xiǎn)一金中：養(yǎng)老保險(xiǎn)、醫(yī)療保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)、住房公積金，由企業(yè)和個(gè)人按不同比例共同承擔(dān)；工傷保險(xiǎn)、生育保險(xiǎn)由企業(yè)負(fù)責(zé)，粗略計(jì)算企業(yè)與個(gè)人繳費(fèi)占到個(gè)人工資的44%左右。

d、實(shí)行股票期權(quán)

《國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人股票期權(quán)所得繳納個(gè)人所得稅有關(guān)問題的補(bǔ)充通知》（國稅函〔2006〕902號(hào)）規(guī)定：“員工接受雇主（含上市公司和非上市公司）授予的股票期權(quán)，凡該股票期權(quán)指定的股票為上市公司（含境內(nèi)、外上市公司）股票的，均應(yīng)按照財(cái)稅〔2005〕35號(hào)文件進(jìn)行稅務(wù)處理?！?/p>

會(huì)計(jì)學(xué)堂提醒，只有上市公司的股票，才能適用股票期權(quán)的優(yōu)惠稅收公式。如果是非上市公司股票的，稅法也有規(guī)定，可以分六個(gè)月緩交，但是分六個(gè)月緩交時(shí)間比較短，對(duì)于企業(yè)也不劃算。所以說如果實(shí)施股票期權(quán)的話，建議一定要是上市公司的股票。

《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人股票期權(quán)所得征收個(gè)人所得稅問題的通知》（財(cái)稅〔2005〕35號(hào)）規(guī)定：“股票期權(quán)形式的工資薪金應(yīng)納稅所得額＝（行權(quán)股票的每股市場(chǎng)價(jià)－員工取得該股票期權(quán)支付的每股施權(quán)價(jià)）×股票數(shù)量。”很顯然納稅義務(wù)發(fā)生在行權(quán)的時(shí)候，因?yàn)橹挥匈I賣股票的時(shí)候才有行權(quán)股票市場(chǎng)價(jià)。說明授權(quán)股票期權(quán)的時(shí)候不要交稅，因?yàn)楫?dāng)時(shí)沒有行權(quán)。

“員工因參加股票期權(quán)計(jì)劃而從中國境內(nèi)取得的所得，按本通知規(guī)定應(yīng)按工資薪金所得計(jì)算納稅的，對(duì)該股票期權(quán)形式的工資薪金所得可區(qū)別于所在月份的其他工資薪金所得，單獨(dú)按下列公式計(jì)算當(dāng)月應(yīng)納稅款：應(yīng)納稅額＝（股票期權(quán)形式的工資薪金應(yīng)納稅所得額／規(guī)定月份數(shù)×適用稅率－速算扣除數(shù)）×規(guī)定月份數(shù)。上款公式中的規(guī)定月份數(shù)，是指員工取得來源于中國境內(nèi)的股票期權(quán)形式工資薪金所得的境內(nèi)工作期間月份數(shù)，長(zhǎng)于12個(gè)月的，按12個(gè)月計(jì)算；”股票期權(quán)所得還是除以月份找稅率，因?yàn)橐坏┏栽路菡叶惵实脑?，稅率是很低的。這個(gè)里面沒有費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，因?yàn)楫?dāng)月發(fā)的工資已經(jīng)扣除3500元了，因此股票期權(quán)是不允許扣除3500元的，直接減速算扣除數(shù)乘以規(guī)定月份數(shù)。

目前中國股票期權(quán)授予的時(shí)候是不能賣的，一般來說都是有限售期，12個(gè)月之后才能夠兌現(xiàn)。案例中，股票期權(quán)應(yīng)納個(gè)稅：（180,000/12*25%-1,005）*12=32,940元；工資薪金個(gè)人所得稅：（10,000-3,500）*20%-555=745元，全年合計(jì)8,940元；兩者合計(jì)41880元。比發(fā)年終獎(jiǎng)、季度獎(jiǎng)都要?jiǎng)澦?，就是因?yàn)楣善逼跈?quán)應(yīng)納所得額更加優(yōu)惠。

會(huì)計(jì)學(xué)堂簡(jiǎn)單介紹一下除了股票期權(quán)之外，目前上市公司給予股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)的其它方式，主要是股票增值權(quán)、限制性股票、虛擬股權(quán)。股票期權(quán)是企業(yè)給員工的期權(quán)，員工不能立刻買，要等達(dá)到一定業(yè)績(jī)條件符合條件了才可以兌現(xiàn)。股票增值權(quán)是指上市公司授予公司員工在未來一定時(shí)期和約定條件下，獲得規(guī)定數(shù)量的股票價(jià)格上升所帶來收益的權(quán)利。被授權(quán)人在約定條件下行權(quán)，上市公司按照行權(quán)日與授權(quán)日二級(jí)市場(chǎng)股票差價(jià)乘以授權(quán)股票數(shù)量，發(fā)放給被授權(quán)人現(xiàn)金。股票期權(quán)是給股票，股票增值權(quán)是給現(xiàn)金。實(shí)際上拿到股票期權(quán)的員工最終成為了企業(yè)的主人，但是拿到股票增值權(quán)的員工依然不是主人，還是公司的打工者。

限制性股票是指上市公司按照股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃約定的條件，授予公司員工一定數(shù)量本公司的股票。授予員工限制性股票的時(shí)候不能賣，到解禁期，符合條件了，限制性股票才可以賣。限制性股票和股票期權(quán)差不多，企業(yè)給員工的限制性股票，將來可能會(huì)大跌，因此員工持有是風(fēng)險(xiǎn)的。虛擬股權(quán)是指公司授予激勵(lì)對(duì)象一種虛擬的股票，激勵(lì)對(duì)象可以據(jù)此享受一定數(shù)量的分紅權(quán)和股價(jià)升值收益，但沒有所有權(quán)，沒有表決權(quán)，不能轉(zhuǎn)讓和租售，在離開企業(yè)時(shí)自動(dòng)失效。實(shí)際上虛擬股權(quán)跟股票增值權(quán)差不多，都是沒有股票的。

這四種方式，目前上市公司采用比較多的是股票期權(quán)、股票增值權(quán)和限制性股票，很少采用虛擬股權(quán)。

e、持有股票分紅

每月支付基本工資10000元，劉先生擁有該公司10萬股股票，享有股利分配權(quán)，參與公司稅后利潤分配，預(yù)估股息為1.8元／股。股息紅利個(gè)人所得稅180，000*20%=36，000元，工資薪金個(gè)人所得稅（10，000-3，500）*20%-555=745元，全年合計(jì)8940元，兩者合計(jì)44940元。

f、小結(jié)

以上為一則高管年薪籌劃的案例分析，列舉了5種方法下企業(yè)高管年薪籌劃的個(gè)稅相關(guān)政策以及具體計(jì)算公式。