出口貨樣是指具有進(jìn)出口經(jīng)營(yíng)權(quán)或無權(quán)委托代理的出口企業(yè)專供訂貨外商參考的貨物樣品。根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于出口貨物勞務(wù)增值稅和消費(fèi)稅政策的通知》（財(cái)稅[2012]39號(hào)，以下簡(jiǎn)稱財(cái)稅39號(hào)）第一條規(guī)定，出口企業(yè)分為生產(chǎn)與外貿(mào)兩種類型，出口貨物分為自營(yíng)和委托兩種方式。實(shí)務(wù)中，出口貨樣參照出口貨物的條件執(zhí)行出口退（免）稅、免稅和征稅政策，以下對(duì)這幾種稅務(wù)處理進(jìn)行一一具體分析。

一、生產(chǎn)企業(yè)出口貨樣免抵退稅的處理

根據(jù)財(cái)稅[2012]39號(hào)第二條規(guī)定，生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)貨物和視同自產(chǎn)貨物及對(duì)外提供加工修理修配勞務(wù)，以及列名生產(chǎn)企業(yè)出口非自產(chǎn)貨物實(shí)行免抵退稅政策。那么，對(duì)于企業(yè)報(bào)送出口的樣品或展品，如果最終在境外銷售并收匯的則享受免抵退稅政策（出口退稅率為零或涉稅違規(guī)的除外），按照自營(yíng)與委托方式具體處理如下。

1.自營(yíng)出口銷售的貨樣

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局<關(guān)于出口貨物勞務(wù)增值稅和消費(fèi)稅管理辦法>的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第24號(hào)，以下簡(jiǎn)稱24號(hào)公告）、《國(guó)家稅務(wù)總局<關(guān)于出口貨物勞務(wù)增值稅和消費(fèi)稅管理辦法>有關(guān)問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2013年第12號(hào)，以下簡(jiǎn)稱12號(hào)公告）、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于出口企業(yè)申報(bào)出口貨物退（免）稅提供收匯資料有關(guān)問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2013年第30號(hào)，以下簡(jiǎn)稱30號(hào)公告）以及《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整出口退（免）稅申報(bào)辦法的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2013年第61號(hào)）相關(guān)規(guī)定，出口企業(yè)出口并按會(huì)計(jì)規(guī)定做銷售的貨物，須在做銷售的次月進(jìn)行增值稅納稅申報(bào)，生產(chǎn)企業(yè)還需辦理免抵退稅相關(guān)申報(bào)。企業(yè)應(yīng)在貨物報(bào)關(guān)出口之日次月起至次年4月30日前的各增值稅納稅申報(bào)期內(nèi)收齊有關(guān)憑證（出口貨物報(bào)關(guān)單紙質(zhì)單證在2015年5月1日后已取消，下同），向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)辦理出口貨物增值稅免抵退稅。同時(shí)，在退（免）稅申報(bào)期截止之日內(nèi)收匯（跨境貿(mào)易人民幣結(jié)算的為收取人民幣）。按照上述規(guī)定，生產(chǎn)企業(yè)以作價(jià)銷售的出口貨樣，應(yīng)在免抵退稅申報(bào)期內(nèi)收齊相關(guān)單證并實(shí)現(xiàn)收匯才能享受免抵退稅。

2.委托出口銷售的貨樣

委托代理出口貨樣有企業(yè)整箱報(bào)關(guān)，也有出口貨樣較少委托中介機(jī)構(gòu)代理拼箱集中報(bào)關(guān)。另外，生產(chǎn)企業(yè)委托與自營(yíng)出口貨樣在申報(bào)免抵退稅的處理上也有較大區(qū)別。

（1）公司整箱委托出口貨樣。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于部分稅務(wù)行政審批事項(xiàng)取消后有關(guān)管理問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第56號(hào)）規(guī)定，未辦理“對(duì)外貿(mào)易經(jīng)營(yíng)者備案登記”發(fā)生委托出口業(yè)務(wù)的生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)于首次申報(bào)出口退（免）稅時(shí)，向主管國(guó)稅機(jī)關(guān)提供委托代理出口協(xié)議以及要求提供的其他資料，辦理出口退（免）稅備案手續(xù)，申報(bào)退（免）稅。同時(shí)，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于出口退（免）稅有關(guān)問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第29號(hào)）和24號(hào)公告規(guī)定，委托出口的貨物，受托方須自貨物報(bào)關(guān)出口之日起至次年4月15日前，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)開具《代理出口貨物證明》，并將其及時(shí)轉(zhuǎn)交委托方。逾期的，受托方不得申報(bào)開具《代理出口貨物證明》（國(guó)家取消出口退稅率的貨物除外）。但應(yīng)當(dāng)注意，根據(jù)30號(hào)公告第十一條規(guī)定，出口企業(yè)收匯申報(bào)退（免）稅不包括委托出口的企業(yè)。即委托出口的貨樣不需要提供收匯憑證，與自營(yíng)出口貨樣必須收匯享受免抵退稅不同。

因此，對(duì)于生產(chǎn)企業(yè)整箱委托出口的貨樣，應(yīng)先辦理出口退（免）稅備案手續(xù)，經(jīng)報(bào)關(guān)出口后在規(guī)定的時(shí)限內(nèi)取得《代理出口貨物證明》，并按自營(yíng)出口貨樣的流程及要求，不需提供收匯憑證即可申報(bào)免抵退稅。

（2）拼箱集中報(bào)關(guān)出口貨樣。根據(jù)12號(hào)公告第二條第（六）項(xiàng)規(guī)定，受托方將代理多家企業(yè)出口的貨物集中一筆報(bào)關(guān)出口的，委托方可提供該出口貨物報(bào)關(guān)單的復(fù)印件（2015年5月1日后為電子信息）申報(bào)出口退（免）稅。因此，生產(chǎn)企業(yè)委托給受托出口企業(yè)拼箱集中報(bào)關(guān)的出口貨樣，應(yīng)在資料齊全的前提下比照整箱委托出口的流程申報(bào)免抵退稅。

二、生產(chǎn)企業(yè)出口貨樣免稅的處理

生產(chǎn)企業(yè)出口貨樣免稅主要有四類情形：一是未在規(guī)定時(shí)限內(nèi)辦理出口收匯；二是免抵退稅逾期后符合免稅申報(bào)；三是出口但未計(jì)外銷銷售收入的樣品或展品；四是國(guó)內(nèi)免稅的出口貨樣。

1.逾期收匯的出口貨樣

根據(jù)30號(hào)公告規(guī)定，除由于規(guī)定的特殊原因不能收匯或者合同約定全部收匯的最終日期超期收匯的以外，須在退（免）稅申報(bào)期截止之日內(nèi)收匯。未在規(guī)定期限內(nèi)收匯的，適用增值稅免稅政策，出口企業(yè)前期已申報(bào)免抵退稅的，還應(yīng)按規(guī)定進(jìn)行沖減或補(bǔ)繳已辦理的免抵退稅額。合同約定全部收匯的最終日期需要超期的，應(yīng)在合同約定最終收匯日期次月的增值稅納稅申報(bào)期內(nèi)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供收匯憑證；不能提供的，對(duì)應(yīng)的出口貨物適用增值稅免稅政策。

2.免抵退稅申報(bào)逾期的出口貨樣

根據(jù)第24號(hào)公告和12號(hào)公告規(guī)定，生產(chǎn)企業(yè)出口貨物未在出口之日起次月至次年4月30日前各增值稅納稅申報(bào)期內(nèi)，收齊有關(guān)憑證進(jìn)行免抵退稅申報(bào)的，應(yīng)在次年5月31日前的各增值稅納稅申報(bào)期內(nèi)申報(bào)免稅。同樣，出口貨物比照?qǐng)?zhí)行。

3.未作價(jià)的出口貨樣

根據(jù)第24號(hào)公告第九條和12號(hào)公告附件11規(guī)定，出口但未計(jì)外銷銷售收入的樣品、展品享受免稅政策。生產(chǎn)企業(yè)免費(fèi)向外商提供出口貨樣，根據(jù)協(xié)議作“無商業(yè)價(jià)值的廣告品和貨樣”報(bào)關(guān)出口，在業(yè)務(wù)發(fā)生次月的增值稅納稅申報(bào)期內(nèi)，收齊相關(guān)憑證及電子數(shù)據(jù)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理免稅申報(bào)。

4.國(guó)內(nèi)免稅的出口貨樣

根據(jù)第24號(hào)公告第九條規(guī)定，其他的適用免稅政策的出口貨物勞務(wù)，出口企業(yè)和其他單位應(yīng)在貨物勞務(wù)免稅業(yè)務(wù)發(fā)生的次月（按季度進(jìn)行增值稅納稅申報(bào)的為次季度），提供正式申報(bào)電子數(shù)據(jù)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理免稅申報(bào)手續(xù)。

以上四種情況中，前兩項(xiàng)屬于應(yīng)當(dāng)享受免抵退稅卻因條件不滿足改為免稅的，其免稅申報(bào)的時(shí)限為免抵退稅申報(bào)期滿的次月申報(bào)免稅。而后兩項(xiàng)為出口貨樣本身就屬于免稅范圍內(nèi)的出口貨樣，應(yīng)當(dāng)在貨物勞務(wù)免稅業(yè)務(wù)發(fā)生的次月申報(bào)免稅，并非出口之日起次月至次年的5月31日前的各增值稅納稅申報(bào)期內(nèi)。

三、生產(chǎn)企業(yè)出口貨樣征稅的處理

根據(jù)第24號(hào)公告和12號(hào)公告規(guī)定，逾期未按規(guī)定申報(bào)免稅的，應(yīng)視同內(nèi)銷貨物征收增值稅，如果屬于內(nèi)銷征稅的，在免稅申報(bào)期次月的增值稅納稅申報(bào)期內(nèi)申報(bào)繳納增值稅。適用增值稅征稅政策的出口貨物勞務(wù)，生產(chǎn)企業(yè)按內(nèi)銷貨物繳納增值稅的統(tǒng)一規(guī)定執(zhí)行。同時(shí)，對(duì)無進(jìn)貨憑證的出口貨樣不予免稅，應(yīng)按征稅處理（中國(guó)<杭州>跨境電子商務(wù)綜合試驗(yàn)區(qū)出口貨物無票進(jìn)購(gòu)的除外）。

四、生產(chǎn)企業(yè)出口貨樣的其他情形

生產(chǎn)企業(yè)出口貨樣與一般出口貨物同樣都有特殊情形，如暫時(shí)進(jìn)出口貨樣、取消出口退（免）稅的出口貨物、小規(guī)模納稅人出口貨樣、非出口企業(yè)委托出口貨樣以及來料加工復(fù)出口的貨樣。在實(shí)務(wù)中，比照出口貨物增值稅相關(guān)政策執(zhí)行。

1.生產(chǎn)企業(yè)暫時(shí)進(jìn)出口貨樣

出口企業(yè)按照暫時(shí)進(jìn)出口報(bào)關(guān)方式的出口貨樣，監(jiān)管方式為“暫時(shí)進(jìn)出貨物”（代碼2600）。此貿(mào)易方式下，出口貨樣需要復(fù)運(yùn)進(jìn)境，屬于貨物的特殊空間移動(dòng)，物品所有權(quán)未發(fā)生變化，不符合銷售情形，不作增值稅處理。

2.生產(chǎn)企業(yè)特殊方式出口貨樣

5、貨樣廣告品出口如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理

根據(jù)財(cái)稅39號(hào)規(guī)定，出口企業(yè)出口或視同出口取消出口退（免）稅的貨物適用增值稅征稅政策；增值稅小規(guī)模納稅人出口的貨物、非出口企業(yè)委托出口的貨物和來料加工復(fù)出口的貨物實(shí)行免征增值稅政策。

問：某工廠免費(fèi)提供貨樣廣告品給外貿(mào)公司，由外貿(mào)公司以貨樣廣告品形式出口，不收匯。外貿(mào)公司收到貨樣廣告品（沒有發(fā)票）和出口貨樣廣告品會(huì)計(jì)如何做賬？是否要視同內(nèi)銷處理？

答：1、取得免費(fèi)貨樣廣告品稅務(wù)問題

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十一條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第六條第（八）項(xiàng)所稱接受捐贈(zèng)收入，是指企業(yè)接受的來自其他企業(yè)、組織或者個(gè)人無償給予的貨幣性資產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)。

接受捐贈(zèng)收入，按照實(shí)際收到捐贈(zèng)資產(chǎn)的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

第十三條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第六條所稱企業(yè)以非貨幣形式取得的收入，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值確定收入額。

前款所稱公允價(jià)值，是指按照市場(chǎng)價(jià)格確定的價(jià)值。

根據(jù)上述規(guī)定，該外貿(mào)公司取得工廠免費(fèi)提供的貨樣廣告品，應(yīng)按貨樣廣告品的市場(chǎng)價(jià)（通常為貨品市場(chǎng)價(jià)）確認(rèn)接受捐贈(zèng)收入。

2、貨樣廣告品出口稅務(wù)問題

《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條規(guī)定，單位或者個(gè)體工商戶的下列行為，視同銷售貨物：……（八）將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物無償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人。

第十六條規(guī)定，納稅人有條例第七條所稱價(jià)格明顯偏低并無正當(dāng)理由或者有本細(xì)則第四條所列視同銷售貨物行為而無銷售額者，按下列順序確定銷售額：

（一）按納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定；

（二）按其他納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定；

（三）按組成計(jì)稅價(jià)格確定。組成計(jì)稅價(jià)格的公式為：

組成計(jì)稅價(jià)格＝成本×（1+成本利潤(rùn)率）

屬于應(yīng)征消費(fèi)稅的貨物，其組成計(jì)稅價(jià)格中應(yīng)加計(jì)消費(fèi)稅額。

公式中的成本是指：銷售自產(chǎn)貨物的為實(shí)際生產(chǎn)成本，銷售外購(gòu)貨物的為實(shí)際采購(gòu)成本。公式中的成本利潤(rùn)率由國(guó)家稅務(wù)總局確定。

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）