集團(tuán)內(nèi)部跨境重組特殊性稅務(wù)處理的適用規(guī)則？ 

答：

企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅的稅務(wù)處理包括一般性處理和特殊性處理。根據(jù)一般性稅務(wù)處理規(guī)定，在重組過程中發(fā)生的股權(quán)或資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，企業(yè)需要確認(rèn)相關(guān)所得進(jìn)而納稅；而根據(jù)特殊性稅務(wù)處理規(guī)定，則可以暫不確認(rèn)所得，企業(yè)為此可以獲得遞延納稅的利益。無疑，特殊性稅務(wù)處理是一種稅收優(yōu)惠政策，體現(xiàn)了國家支持企業(yè)做大做強(qiáng)、優(yōu)化企業(yè)重組市場環(huán)境的政策目的。不過，為適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定，財政部、國家稅務(wù)總局于2009年4月發(fā)布了《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅[2009]59號，以下簡稱“《通知》”），其中第五條明確規(guī)定了五項需要同時滿足的要件，第一項為主觀要件，即合理商業(yè)目的要件，其他四項為客觀要件。此外，針對跨境企業(yè)重組，《通知》第七條第（一）項還規(guī)定了一項特殊客觀要件。實踐中，適用特殊性稅務(wù)處理的要件規(guī)定存在一定的問題。我們通過以下案例予以說明。

C公司成立于2000年8月，系依據(jù)中國法律注冊的外商獨資企業(yè)，注冊地為北京市，注冊資本3000萬美元，其100%全資母公司為在開曼群島注冊的A公司。由于經(jīng)營良好、發(fā)展快速，C公司至2009年底已累計形成2億元未分配利潤。2007年6月，A公司在香港地區(qū)全資注冊成立B公司，B公司的經(jīng)營范圍和經(jīng)營活動與C公司基本一致。2009年12月，A公司與B公司簽訂《股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議》，將A公司持有的C公司100%股權(quán)轉(zhuǎn)讓給B公司，轉(zhuǎn)讓對價為B公司向A公司發(fā)行價值等于C公司注冊資本的股票。2010年2月，C公司完成股權(quán)變更手續(xù)。在股權(quán)變更完成后，A公司與B公司同意采用一致性原則，均實行特殊性稅務(wù)處理。根據(jù)我國稅法相關(guān)規(guī)定，重組主導(dǎo)方A公司在2011年6月前向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提交了重組備案申請和承諾書。

本案屬于跨國集團(tuán)公司內(nèi)部進(jìn)行的跨境重組，是收購公司向母公司定向增發(fā)收購其股權(quán)資產(chǎn)的股權(quán)收購交易。那么，該交易是否可以適用企業(yè)重組的特殊性稅務(wù)處理規(guī)定？也就是說，該交易是否符合特殊性稅務(wù)處理規(guī)定的相關(guān)要件？對此，應(yīng)當(dāng)對相關(guān)要件分別進(jìn)行審查：

(1)B公司收購C公司100%股權(quán)，且C公司在被收購后3年內(nèi)不改變原實質(zhì)性經(jīng)營活動，符合《通知》第五條第（二）、（三）項和第六條第（二）項規(guī)定的兩個客觀要件，滿足了經(jīng)營連續(xù)性要求。

(2)B公司向A公司支付100%股權(quán)對價，且A公司承諾在3年內(nèi)不轉(zhuǎn)讓B公司股權(quán)，符合《通知》第五條第（四）、（五）項和第六條第（二）項規(guī)定的兩個客觀要件，滿足了股東權(quán)益連續(xù)性要求。

(3)C公司被轉(zhuǎn)讓前的母公司為A公司，如果A公司轉(zhuǎn)讓C公司100%股權(quán)產(chǎn)生了資本利得，就需要繳納10%的預(yù)提所得稅；轉(zhuǎn)讓后，C公司的母公司為B公司，如果未來B公司轉(zhuǎn)讓其持有的C公司100%股權(quán)產(chǎn)生了資本利得，也同樣繳納10%的預(yù)提所得稅。因此，該項股權(quán)轉(zhuǎn)讓并沒有造成其未來預(yù)提所得稅稅負(fù)的變化。同時，A公司已經(jīng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)書面承諾，在交易后的連續(xù)3年內(nèi)不會轉(zhuǎn)讓B公司股份，而且B公司在交易后的3年內(nèi)也不會轉(zhuǎn)讓C公司股份。因此，符合《通知》第七條第（一）項規(guī)定的特殊客觀要件，即股權(quán)轉(zhuǎn)讓不會造成以后該項股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得預(yù)提稅負(fù)的變化，且轉(zhuǎn)讓方（非居民企業(yè)）向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)書面承諾3年內(nèi)不得轉(zhuǎn)讓其擁有受讓方（居民企業(yè)）的股權(quán)。

因此，本案所涉及的股權(quán)收購交易符合企業(yè)重組特殊性稅務(wù)處理的相關(guān)客觀要件，稅務(wù)機(jī)關(guān)也未提出異議，而能否適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定就取決于合理商業(yè)目的主觀要件是否符合。不過，稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為該交易不具有合理商業(yè)目的，已形成的未分配利潤重組后再行分配時存在少繳稅款的動機(jī)，最后向A公司出具了不同意采用特殊性稅務(wù)處理的書面通知。納稅人對此提出了異議，認(rèn)為該項股權(quán)轉(zhuǎn)讓具有合理的商業(yè)價值，因為重組是基于公司管理、資產(chǎn)與業(yè)務(wù)整合以及海外業(yè)務(wù)拓展的需要，從而進(jìn)一步節(jié)省管理成本和交易成本，充分發(fā)揮重組的協(xié)同效應(yīng)。將C公司資產(chǎn)與業(yè)務(wù)和B公司進(jìn)行整合，是考慮到兩個公司經(jīng)營范圍基本一致，便于業(yè)務(wù)的統(tǒng)一管理與開展。同時，選擇B公司作為業(yè)務(wù)拓展的平臺是考慮到外匯、語言和人員出入境管理等方面的便利，因為香港地區(qū)較為完備的管理體制，有利于公司正規(guī)化經(jīng)營，臨近大陸的地理位置便于總部進(jìn)行監(jiān)督和管理。因此納稅人認(rèn)為重組交易具有合理商業(yè)目的。

本案稅務(wù)機(jī)關(guān)的處理和爭議在實踐中具有一定的代表性，這無疑要求我們對現(xiàn)行企業(yè)跨境重組特殊性稅務(wù)處理適用規(guī)則的合理性進(jìn)行審查。而現(xiàn)行規(guī)則的問題主要體現(xiàn)為：合理商業(yè)目的要件是否存在固有的缺陷以及如何通過客觀要件的完善來彌補(bǔ)主觀要件的不足，而這些問題的解決將對我國重組稅制未來改革提出新的要求。

怎樣申請核定征收？

答：

納稅人具備下列情形之一，應(yīng)采取核定征收方式征收企業(yè)所得稅:(1)依照稅收法律法規(guī)規(guī)定可以不設(shè)賬簿的或按照稅收法律法規(guī)規(guī)定應(yīng)設(shè)置但未設(shè)置賬薄的。(2)只能準(zhǔn)確核算收入總額，或收入總額能夠查實，但其成本費用支出不能準(zhǔn)確核算的。(3)只能準(zhǔn)確核算成本費用支出，或成本費用支出能夠查實，但其收入總額不能準(zhǔn)確核算的。(4)收入總額及成本費用支出均不能正確核算，不能向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供真實、完整納稅資料，難以查實的。(5)賬目設(shè)置和核算雖然符合規(guī)定，但并未按規(guī)定保存有關(guān)賬簿、憑證及有關(guān)納稅資料的;(6)發(fā)生納稅義務(wù)，未按照稅收法律法規(guī)規(guī)定的期限辦理納稅申報，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期申報，逾期仍不申報的。

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